ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 лютого 2015 року м. Київ К/9991/65838/11

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши у попередньому судовому засіданні

касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Рівне та Товариства з обмеженою відповідальністю «ПКП Євразія»

на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25.01.2011

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2011

у справі № 2а-302/10/1770

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПКП» Євразія»

до Державної податкової інспекції у м. Рівне

про визнання недійсними податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 25.01.2011, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2011, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003452342/0, від 01.09.2009 № 0003452342/1, від 12.11.2009 № 0003452342/2, від 28.01.2010 № 000342342/3 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 21733,5 грн. за основним платежем та в сумі 8054,27 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

ДПІ у м. Рівне подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права: п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94 ВР, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044.

ТОВ «ПКП Євразія» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права: п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94 ВР.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційних скарг, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у м. Рівне проведено планову виїзну перевірку за період з 01.04.2008 по 31.03.2009, за результатами якої складено акт від 22.07.2009 № 947/23-100/33001100. Актом перевірки зафіксовано порушення:

- п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що полягало у неправомірному включенні до складу валових витрат та до складу податкового кредиту відповідно витрат та податку на додану вартість за господарськими операціями з ТОВ «Все просто» щодо придбання послуг комерційного посередництва за договором від 04.01.2008, без розумних економічних причин. В обґрунтування вказаних висновків відповідач посилається на те, що ТОВ «ПКП «Євразія» та ТОВ «Все Просто» на дату складання договору з придбання послуг комерційного посередництва та надання таких послуг були пов'язаними особами відповідно до п. 1.26 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР. На двох підприємствах одночасно працювали одні й ті самі працівники, які здійснювали обслуговування клієнтів у межах договору комерційного представництва, до основних видів діяльності ТОВ «Все Просто» не віднесено діяльності з надання посередницьких послуг з продажу товарно-матеріальних цінностей;

- п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що полягало в неправильному визначенні позивачем приросту балансової вартості запасів на кінець звітного періоду внаслідок неврахування до складу приросту балансової вартості послуг з оренди складських приміщень для зберігання товарно-матеріальних цінностей, пов'язаних з придбанням запасів і доведенням їх до придатного для використання стану.

На підставі акту перевірки складено податкове повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003452342/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 140565,15 грн., в т.ч. 100549,59 грн. основного платежу та 40015,56 грн. штрафних (фінансових) санкцій, та податкове повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003462342/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 95280,99 грн., в т.ч. 63520,66 грн. основного платежу та 31760,33 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

За результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 30.07.2009 № 0003452342/0 та № 0003462342/0, з метою доведення до платника податку нового строку сплати податкових зобов'язань, відповідачем складено відповідно податкові повідомлення-рішення від 01.09.2009 № 0003452342/1 та № 0003462342/1, від 12.11.2009 № 0003452342/2 та № 0003462342/2, від 28.01.2010 № 0003452342/3 та № 0003462342/3.

З метою з'ясування обставин у справі, що мають значення для справи, судом першої інстанцій призначена судово-економічна експертиза, відповідно до висновку якої від 31.10.2010 № 0211 в результаті дослідження первинних документів методами документальної перевірки і співставлення експерт встановив непідтвердження встановлених в акті перевірки обставин щодо завищення позивачем валового доходу в сумі 86934 грн., валових витрат в сумі 315266,52 грн. та заниження податку на додану вартість в сумі 100549,59 грн.

Відмовляючи в задоволенні позову в частині вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003462342/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість повністю та податкового повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003452342/0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 78810,09 грн. за основним платежем та в сумі 31961,29 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями у зв'язку з порушеннями щодо формування податкового кредиту та валових витрат за операціями з ТОВ «Все просто», суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що зазначені податковим органом обставини свідчать про те, що вчинені позивачем з ТОВ «Все просто» господарські операції з придбання послуг комерційного посередництва направлено на мінімізацію позивачем податкових зобов'язань.

Задовольняючи позов у частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.07.2009 № 0003462342/0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 21733,5 грн. за основним платежем та в сумі 8054,27 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями у зв'язку з порушенням п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що вартість послуг з оренди складських приміщень не враховується в розрахунку приросту балансової вартості запасів.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах касаційної скарги позивача, при перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Для надання правової оцінки щодо формування платником податку на прибуток валових витрат, а платником податку на додану вартість - податкового кредиту з такого податку необхідно застосовувати положення ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР та п.п. 7.2, 7.4, 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, якими регламентувався порядок визначення валових витрат та податкового кредиту на час виникнення спірних правовідносин та якого платник податків (покупець) зобов'язаний був дотримуватися.

Виходячи з п. 5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР умовою для включення витрат, сплачених (нарахованих) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), до складу валових витрат є придбання таких товарів (послуг) з метою подальшого використання у власній господарській діяльності.

Так само і згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР умовою для включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість є придбання товару (послуг) з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Статтею 42 Господарського кодексу України визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Зі змісту п.п. 1.32 Закону № 283/97-ВР вбачається, що господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

В обґрунтування своєї позиції щодо придбання у ТОВ «Все просто» послуг комерційного посередництва з пошуку замовників за договором від 04.01.2008 у межах господарської діяльності позивач посилається на те, що в результаті надання таких послуг у період: ІІ-ІV квартали 2008 року ним значно збільшено клієнтську базу та обсяги реалізації товарів. Первинні документи, які підтверджують фактичне вчинення операцій з придбання послуг відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996 ХІV.

При дослідженні питання щодо фактичного здійснення операцій з надання послуг з пошуку замовників судами попередніх інстанцій встановлено, що основну частину договорів за період: ІІ-ІV квартали 2008 року, укладено з покупцями, які були контрагентами позивача з 2007 року.

Позивачем не надано судам попередніх інстанцій доказів, які б підтверджували, що укладення позивачем договорів із замовниками відбулося в результаті попередніх взаємовідносин таких замовників із ТОВ «Все просто».

Судами встановлено, що на підприємствах - ТОВ «ПКП Євразія» та ТОВ «Все Просто» працювали одні ті самі працівники, які здійснювали обслуговування клієнтів у межах договору комерційного представництва як торгові агенти у відповідних областях України. Виходячи з цих обставин суди дійшли висновку, що працевлаштування працівників позивача на підприємство - ТОВ «Все просто» та придбання послуг комерційного посередництва у ТОВ «Все просто» здійснено позивачем з метою понесення витрат для мінімізації податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, а не з метою використання таких послуг в господарській діяльності.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції знаходить правильним застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених судами попередніх інстанцій обставин. Діючи у межах перегляду судом касаційної інстанції, визначених у ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги позивача.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах касаційної скарги відповідача, при перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.

Відповідно до п. 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044 (далі П(С)БО 9 «Запаси») запаси - активи, які:

утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;

перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Відповідно до п. 6 П(С)БО 9 «Запаси» для цілей бухгалтерського обліку запаси включають:

сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб;

незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу;

готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом;

товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу;

малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року;

поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за цим Положенням (стандартом), а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її первісного визнання.

Таким чином, запаси, щодо яких на платника податку покладено обов'язок з ведення податкового обліку приросту (убутку) на кінець звітного періоду, є матеріальними активами на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, які утримуються для подальшого продажу чи для споживання або перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва.

Суд касаційної інстанції вважає за правильне погодитися з висновками судів попередніх інстанцій про те, що послуги з оренди складських приміщень не є запасами у розумінні П(С)БО 9 «Запаси», оскільки вони не є матеріальним активом.

Послуги не можуть бути утримані, збережені у позивача на складах, у незавершеному виробництві та у залишках готової продукції, що виключає висновок про наявність приросту балансової вартості таких послуг на кінець звітного періоду, а відтак, можливість виникнення у позивача різниці між балансовою вартістю запасів на кінець та на початок звітного періоду, яка включається до валового доходу за правилом абз. 4 п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції знаходить правильним застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених судами попередніх інстанцій обставин. Діючи у межах перегляду судом касаційної інстанції, визначених у ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги відповідача.

Керуючись ст. ст. 220, 2201, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Рівне та Товариства з обмеженою відповідальністю «ПКП Євразія» залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 25.01.2011 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2011 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою , поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

Ю.І. Цвіркун