ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" січня 2015 р. м. Київ К/800/5657/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий суддя судді за участю секретаря представників сторін: від позивача: від відповідача:Муравйов О. В. Маринчак Н. Є. Рибченко А. О. Титенко М. П. Гарькава Г. І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скаргиТовариства з обмеженою відповідальністю «Елізіум Пласт» та Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

на постанову та ухвалуЖитомирського окружного адміністративного суду від 09.10.2013 року Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.01.2014 року

у справі№ 0670/6726/12

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Елізіум Пласт»

до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 09.10.2013 року у справі № 0670/6726/12, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.01.2014 року, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасувано податкові повідомлення - рішення Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001022301, № 0001052301 від 18.05.2012 року та № 0010662301 від 08.08.2012 року. В задоволенні інших позовних вимог відмовити.

Не погоджуючись із судовими рішеннями у справі, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати в частині відмови в задоволенні позову, а в іншій частині залишити без змін. Свої вимоги заявник обґрунтовує порушенням судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, ст. ст. 1, 21, 23 Закону України «Про оренду землі», ст. 2 Закону України «Про плату за землю», ст. 210 Цивільного кодексу України, ст. 93, ч. 2 ст. 125 Земельного кодексу України, пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4, пп. 14.1.73 п. 14.1 ст. 14, п. 22.1 ст. 22, п. 23.1 ст. 23, ст. 269, пп. 270.1.1 п. 270.1 ст. 270, п. 289.1 ст. 286, 288 Податкового кодексу України, ст. ст. 9, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідач також оскаржив до Вищого адміністративного суду України судові рішення у справі. Стверджуючи про порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: ст. 257 Цивільного кодексу України, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, ст. ст. 9, 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України, просить скасувати оскаржені судові рішення в частині задоволення позову, прийняти в цій частині нове про відмову в позові.

Заперечення на касаційні скарги не надходили, що не перешкоджає їх розгляду по суті.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами проведеної відповідачем планової виїзної перевірки ТОВ «Елізіум Пласт» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2011 року по 31.12.2011 року складено акт від 28.04.2012 року № 643/22-01/32510883.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0001022301 від 18.05.2012 року, яким позивачу збільшені грошові зобов'язання з податку на прибуток в сумі 1 698 213,00 грн.;

- № 0001052301 від 18.05.2012 року, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 6 200,00 грн. та застосовані фінансові санкції в сумі 3 100,00 грн.;

- № 0001032301 від 18.05.2012 року, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання з орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності в сумі 16 000,00грн. та застосовані фінансові санкції в сумі 3 634,00грн.;

Вказані податкові повідомлення-рішення позивачем оскаржені в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарги Державною податковою службою в Житомирській області вказані податкові повідомлення-рішення залишені в силі, і одночасно були збільшені грошові зобов'язання з податку на додану вартість та орендної плати за землю, про що Відповідачем були винесені нові податкові повідомлення - рішення:

- № 0010662301 від 08.08.2012 року, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 7 437,00 грн. та застосовані фінансові санкції в сумі 3 719,00 грн.;

- № 0010672301 від 08.08.2012 року, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання з орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності в сумі 10 191,00 грн. та застосовані фінансові санкції в сумі 903,00 грн.

В акті перевірки податковий орган вважає неправомірним включення до складу валових витрат за 1 - 1V квартали 2011року від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік в сумі 2 428 028,00 грн.

Відповідно до п. 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягають включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що правомірність визначення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік в сумі 2 428 028,00 грн. була предметом судового розгляду в іншій адміністративній справі.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 14.12.2011 року у справі № 0670/9424/11, що набрала законної сили відповідно до ухвали Житомирського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2012 року, підтверджено правомірність визначення позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік в сумі 2 428 028,00 грн.

Враховуючи положення ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, суди першої та апеляційної інстанції дійшли вірного висновку про відсутність порушень законодавства позивачем при включенні від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік в сумі 2 428 028,00грн. до розрахунку об'єкта оподаткування цим податком за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року.

Безпідставними є доводи податкового органу щодо невизнання валових витрат, понесених платником протягом 2011 року по сплаті відсотків за користування кредитними коштами від АТ «Фортуна-банк» на загальну суму 4 861 646,00 грн.

За приписами пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України до складу інших витрат включаються, зокрема фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою).

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивачем протягом 2011 року сплачено відсотків за користування кредитними коштами від АТ «Фортуна-банк» на загальну суму 4 861 646,00 грн., отриманими за договором про надання відновлюваної кредитної лінії від 19.10.2009 року.

В п. 1.3 даного договору визначено, що за користування кредитом встановлена плата в розмірі 25 відсотків річних, а відповідно до п. 1.4 договору такий кредит позивачу надавався для ведення статутної діяльності та поповнення обігових коштів.

Обставини використання позивачем вказаних коштів із залученням комісіонера ТОВ «АСТИКА» по договору комісії від 30.10.2010 року не спростовують використання таких коштів при здійсненні господарської діяльності платника, а тому не впливає на правомірність віднесення сплачених відсотків за користуванням такими коштами до валових витрат позивача на загальну суму 4 861 646,00грн. за відповідні звітні періоди 2011 року.

Підставою для нарахування позивачу податку на прибуток також стали висновки податкового органу про безтоварність операцій позивача з ТОВ «ТД Азарія».

Згідно з п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат підприємства включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та нарахування податку (пп. 5.3.9 п. 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що реальність господарських операцій по виконанню договору купівлі-продажу плівки захисної від 25.02.2011 року, укладеного між позивачем та ТОВ «ТД Азарія», підтверджується доказами: копіями договору, податкових та видаткових накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень, актів списання.

Посилання податкового органу на відсутність товарно-транспортних накладних підлягають відхиленню, оскільки їх ненадання не є підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару за умови наявності документів на підтвердження реальності постачання товарів чи надання послуг.

Отже, витрати позивача, зумовлені операціями з ТОВ «ТД Азарія», підлягали врахуванню при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за перший та другий квартали 2011 року.

Разом з тим, неможливо погодитися з висновком судів першої та апеляційної інстанції про відсутність нарахування позивачу податку на прибуток у зв'язку із отриманням безоплатної фінансової допомоги від компанією «BEOLOGIC NV» (Бельгія).

Станом на другий та четвертий квартали 2011 року у позивача була кредиторська заборгованість перед компанією «BEOLOGIC NV» (Бельгія) на загальну суму 25 678,00грн., термін погашення якої складав три роки.

Відповідно до пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, вважається безповоротною фінансовою допомогою та згідно з вимогами пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Кодексу включається до складу інших доходів.

Спірна заборгованість позивача виникла на підставі господарських відносин позивача з компанією «BEOLOGIC NV» (Бельгія) відповідно до імпортного контракту від 12.07.2008 року.

Відхиляючи доводи відповідача про порушення пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, суди першої та апеляційної інстанції посилалися на ст. 8 даної Конвенції про позовну давність у міжнародній купівлі-продажу товарів (для України Конвенція набула чинності 01.05.1994 року), якою строк позовної давності встановлюється у чотири роки, а не в три, як зазначається податковим органом.

Проте, ч. 1 ст. 3 Конвенції про позовну давність у міжнародній купівлі-продажу товарів передбачено, що ця Конвенція застосовується лише в тих випадках, коли комерційні підприємства сторін договору міжнародної купівлі-продажу товарів у момент його укладення перебувають у Договірних державах.

Судами першої та апеляційної інстанцій не враховано, що Бельгія не є договірною державою, оскільки не підписана цією країною.

Отже, судові рішення в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001022301 від 18.05.2012 року підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд у зв'язку із необхідністю встановити вплив кожного епізоду порушень, вказаних в акті перевірки, для визначення їх впливу на нараховану суму зобов'язання з податку на прибуток.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001032301 від 18.05.2012 року та № 0010672301 від 08.08.2012 року, суди першої та апеляційної інстанції виходили з правомірності донарахування спірних сум податку на землю.

Колегія суддів таких висновок вважає передчасним, враховуючи наступне.

Відповідно до ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що протягом 2011 року позивачем відповідно до договору оренди землі, укладеного 18.06.2010 року з Коростеньскою міською радою та зареєстрованого 25.08.2010 року, орендувалася земельна ділянка площею 0,6816 га по вул. Кірова, 88 в м. Коростені. Сума орендної плати складала 21 018,67 грн., що було підтверджено в ході перевірки. Спір між сторонами по даній справі щодо розміру орендної плати по даній земельній ділянці відсутній.

Згідно із договором оренди землі, укладеним 14.01.2008 року з Коростеньскою міською радою та зареєстрованого 13.03.2008 року, позивачем орендувалася земельна ділянка площею 1,6076 га по вул. Кірова, 88 в м. Коростені. Сума орендної плати була визначена в розмірі 17 298,00 в рік. З урахуванням коефіцієнтів індексації сума орендної плати за вказану земельну ділянку на 2011 рік позивачем була визначена в розмірі 21 693,89 грн.

В зв'язку із закінченням терміну дії даного договору на дану земельну ділянки між позивачем та Коростеньскою міською радою укладений новий договір оренди від 01.08.2011 року, зареєстрований 11.10.2011 року.

Відповідач стверджує, що позивач за новоукладеним договором оренди землі всупереч вимогам п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України до податкового органу не подав звітний розрахунок орендної плати за вказану земельну ділянку, що призвело до недоплати орендної плати на 16 000,00грн.

Також судами зазначено, що відповідно до рішення Коростенської міської ради від 09.12.2012 року грошова оцінка зазначеної орендованої позивачем земельної ділянки з 01.01.2011 року складала 1 305 011,00 грн., а тому з урахуванням вимог пп. 285.5.1 п. 285.5 ст. 285 Податкового кодексу України та коефіцієнтів індексації сума орендної плати за вказану земельну ділянку за період з 01.01.2011 року по 10.10.2011 року (термін дії старого договору) повинна складати 30 415,20 грн., а за період з 11.10.2011 року по 31.12.2011 року, тобто за новим договором - 17 470,00грн., а всього в розмірі 47 885,20 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач серед іншого стверджує, що товариством за оренду земельних ділянок фактично було сплачено 58 128,84 грн., надаючи на підтвердження копії платіжних доручень та виписок з рахунків.

Проте, в порушення п. 3 ч. 1 ст. 163 та п. 3 ч. 1 ст. 206 Кодексу адміністративного судочинства України судами першої та апеляційної інстанції не надано зазначеним доводам щодо здійснення оплати в більшій сумі, ніж вказано в акті, в контексті положень п. 87.1 ст. 87 Податкового кодексу України та не вказано причин їх відхилення.

Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0010672301 від 08.08.2012 року стало рішення Коростенської міської ради від 09.12.2012 року, яким грошова оцінка зазначеної орендованої позивачем земельної ділянки з 01.01.2011 року встановлена в розмірі 1 305 011,00 грн.

Згідно з п. 7.1 ст. 7 Податкового кодексу України під час встановлення податку обов'язково визначаються такі елементи: платники податку; об'єкт оподаткування; база оподаткування; ставка податку; порядок обчислення податку; податковий період; строк та порядок сплати податку; строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

Одним з принципів податкового законодавства є стабільність - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Вирішуючи спір в частині правомірності визначення суми плати за землю з урахуванням зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки у зв'язку з прийняттям рішення Коростенської міської ради від 09.12.2012 року, судами першої та апеляційної інстанцій залишені поза увагою зазначені норми, не досліджено питання набрання чинності зазначеним рішенням ради.

Відносно доводів позивача про відсутність підстав для подання звітності та сплати податку за землю в проміжок часу між укладенням договорів від 14.01.2008 року та від 01.08.2011 року, колегія суддів зазнає, що товариством не надано доказів повернення спірної ділянки орендодавцю в цей період, наслідки чого передбачені ст. 764 Цивільного кодексу України.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що у відповідності до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України судові рішення у справі підлягають скасуванню в частині відмови в позові про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001032301 від 18.05.2012 року та № 0010672301 від 08.08.2012 року, як такі, що прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Підставою прийняття податкових повідомлень-рішень Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001052301 від 18.05.2012 року та № 0010662301 від 08.08.2012 року стали висновки про відсутність фактичного викання господарських операцій позивача з ТОВ «ТД Азарія» щодо придбання плівки захисної в лютому та квітні 2011 року.

Згідно із п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Податковий кредит по спірним операціям позивача виник відповідно в лютому та квітні 2011 року.

Судами правомірно зазначено, що в разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Не відносяться до податкового кредиту лише суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України).

Враховуючи висновок судів про товарність операцій позивача з ТОВ «ТД Азарія», а також те, що податкові накладні, видані позивачу ТОВ «ТД Азарія», відповідають вимогам ст. 201 Податкового кодексу України та містять всі необхідні реквізити, колегія суддів погоджується з висновком судів про відсутність підстав у податкового органу для донарахування сум грошового зобов'язання з податку на додану вартість та застосування фінансових санкцій за вказані звітні періоди 2011 року.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст. ст. 211, 220, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Елізіум Пласт» задовольнити частково.

Касаційну скаргу Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.10.2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.01.2014 року у справі № 0670/6726/12 скасувати в частині відмови в позові про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001032301 від 18.05.2012 року та № 0010672301 від 08.08.2012 року та в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області № 0001022301 від 18.05.2012 року.

В цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09.10.2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.01.2014 року у справі № 0670/6726/12 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О. В. Муравйов

Судді Н. Є. Маринчак

А. О. Рибченко