ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" жовтня 2014 р. м. Київ К/800/4207/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий суддя судді за участю секретаря представників сторін: від позивача: від відповідача:Муравйов О. В. Вербицька О. В. Маринчак Н. Є. Горголь І.С. Кобба Д. В. Петровський В. В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області

на постанову та ухвалуОдеського окружного адміністративного суду від 28.08.2013 року Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 року

у справі№ 815/4370/13-а

за позовомПублічного акціонерного товариства «Підприємство по виробництву медичних виробів з полімерних матеріалів «Гемопласт»

до Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області в Одеській області

проскасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 28.08.2013 року у справі № 815/4370/13-а, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 року, позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області в Одеській області від 22.02.2013 року № 2170, № 0000052210 та № 0000042210. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із судовими рішеннями у справі, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати, прийняти нове про відмову задоволення позову в повному обсязі. Свої вимоги заявник обґрунтовує порушенням судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.8 п. 5.4 ст. 5, пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 44.1 ст. 44, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. п. 138.2, 138.4, пп. 138.8.1 п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 140.1.7 п. 140.1, пп. 163.1.1 п. 163.1, пп. 164.1.2 п. 164.1, пп. пп. 164.2.11, 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 185.1 ст. 185, п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. п. 201.1, 201.2, 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 1 розділу 1 та п. п. 1, 7 розділу ІІІ Інструкції «Про службові відрядження в межах України та за кордон», затвердженою на наказом Мінфіну України від 13.03.1998 року № 59.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач проти вимог та доводів скаржника заперечує, просить залишити в силі оскаржені судові рішення.

Справа переглядається в частині задоволення позову, оскільки відповідач в іншій частині судові рішення не оскаржує.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами проведеної відповідачем планової документальної перевірки фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ПАТ «Гемопласт» вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 року по 30.09.2012 року, іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 30.092012 року складено акт від 05.02.2013 року № 277/22-118/00480922.

На підставі зазначеного акта перевірки 22.02.2013 року відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000022240, яким позивачу нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД (зовнішньоекономічної діяльності) в сумі 23 996,00 грн.; № 2170, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників в сумі 10 527,17 грн.; № 0000012270, яким позивачу за порушення встановленого порядку ведення касових операцій у національній валюті в Україні застосовано штраф в сумі 279 42,20 грн.; № 0000052210, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 761 808,00 грн.; № 0000042210, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (послуг) в сумі 19 799,00 грн.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що Інструкції «Про службові відрядження в межах України та за кордон» не поширюється на спірні правовідносини, а доводи відповідача стосовно взаємовідносин позивача із контрагентами ґрунтуються на податковій інформації, витягах з актів перевірки контрагентів позивача та положеннях цивільного законодавства щодо складання правочинів та їх нікчемність, а висновки про виявлені порушення зроблено без дослідження первинних документів, що свідчить про їх необґрунтованість.

Колегія суддів частково погоджується з таким висновком, враховуючи наступне.

Підпункт 140.1.7 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України регулює порядок сплати та види витрат на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із платником податку або є членами керівних органів платника податку.

Зазначені в абзаці першому цього підпункту витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтверджуючих документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Не дозволяється включати до складу витрат на харчування вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, суми «чайових», за винятком випадків, коли суми таких «чайових» включаються до рахунку згідно із законами країни перебування, а також плату за видовищні заходи.

До складу витрат на відрядження відносяться також витрати, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв'язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,2 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон - не вище 0,75 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження.

Будь-які витрати на відрядження можуть бути включені до складу витрат платника податку за наявності документів, що підтверджують зв'язок такого відрядження з діяльністю такого платника податку, зокрема (але не виключно) таких: запрошень сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю платника податку; укладеного договору чи контракту; інших документів, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини; документів, що засвідчують участь відрядженої особи в переговорах, конференціях або симпозіумах, інших заходах, які проводяться за тематикою, що збігається з господарською діяльністю платника податку.

Податковий орган стверджує, що за рахунок підприємства було відшкодовано витрати на відрядження підзвітної особи - ОСОБА_7 (добові та витрати на проїзд), які не підтверджені первинними документами, що встановлюють або засвідчують намір та факт здійснення цих відряджень, у зв'язку із чим суму відшкодування цих витрат слід вважати доходом, отриманим ОСОБА_7

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ОСОБА_7 є головою ревізійної комісії ПАТ «Підприємство по виробництву медичних виробів з полімерних матеріалів «Гемопласт».

Відповідач посилається на те, що витрати на відрядження ОСОБА_7 не підтверджені відповідно до Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, а саме: до наказу про відрядження не надано технічне завдання на відрядження.

Згідно із п. 1 розділу 1 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України 13.03.1998 року № 59 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 17.03.2011 року № 362), службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника органу державної влади, підприємства, установи та організації, що повністю або частково утримується (фінансується) за рахунок бюджетних коштів (далі - підприємство), на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (за наявності документів, що підтверджують зв'язок службового відрядження з основною діяльністю підприємства).

Оскільки ПАТ «Підприємство по виробництву медичних виробів з полімерних матеріалів «Гемопласт» не утримується (фінансується) за рахунок бюджетних коштів, та має код форми власності - 10 Приватна власність, відтак положення зазначеної Інструкції не можуть бути застосовані до позивача, а тому доводи відповідача про непідтвердження витрат на відрядження ОСОБА_7 та заниження підприємством податку з доходів ОСОБА_7 є помилковими.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що у податкового органу відсутні підстави для донарахування податковим повідомленням-рішенням № 2170 платнику податку на доходи найманих працівників на суму 5 121,35 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 1 120,34 грн.

Також в акті перевірки зазначено, що за рахунок підприємства відшкодовано витрати підзвітних осіб по придбанню електронних квитків без наявності посадкових талонів та документів, що засвідчують вартість цих витрат.

Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що відсутність посадкового талона не може бути підставою для не включення до складу валових витрат підзвітних осіб по придбанню електронних квитків.

Колегія суддів з таким висновком не погоджується, оскільки положеннями пп. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України визначено обов'язковою умовою віднесення до витрат платника податку по електронних квитках наявності посадкового талона.

Оскільки позивачем не надано посадкових талонів до електронних квітнів ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10, позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення № 2170 від 22.02.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників на суму 3 300,38 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 825,10 грн. не підлягають задоволенню.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції вважає, що постановою суду першої інстанції та ухвалою апеляційного адміністративного суду про задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 2170 від 22.02.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання на суму 3 300,38 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 825,10 грн. обставини справи встановлені повно та всебічно в обсязі, достатньому для прийняття рішення у справі, однак з неправильним застосуванням зазначених вище норм матеріального права, що є підставою відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України для їх скасування в цій частині та прийняття нового рішення про відмову в позові.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ст. Податкового кодексу України).

Згідно із п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Судам першої та апеляційної інстанцій встановлено, що реальність господарських операцій позивача та ТОВ «Собраніє», ПП «Акарі-Груп», ТОВ «Будмашпост», ТОВ «Будівельна компанія СТ», ТОВ «Бітекс», ТОВ «Промсервіс», ТОВ «Укрвебконсалтінг» підтверджується наявними в матеріалах справи документами, зокрема, видатковими та податковим накладними, довідкою ПАТ «Гемопласт» від 25.11.2013 року про перебування у власності (на балансі) власного автомобільного транспорту - вантажівок і причепів; копії товарно-транспортної накладної від ТОВ «Собраніє»; копії наказів про відрядження водіїв; копії подорожних листів вантажних автомобілів із зазначенням місць призначення.

Посилання відповідача на податкову інформацію, витяги з актів перевірки контрагентів позивача обґрунтовано відхилено, оскільки у разі якщо контрагентом платника податковий облік ведеться із порушенням вимог чинного законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Вказані посилання не є безумовною підставою для висновків про безтоварність спірних операцій та позбавлення позивача права на формування податкового кредиту в разі підтвердження фактичного виконання договорів відповідними первинними документами.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення № 0000042210, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (послуг) в сумі 19 799,00 грн., підлягає скасуванню у зв'язку із правомірним формуванням платником податкового кредиту.

Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000052210, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 761 808,00 грн.

Колегія суддів вважає такий висновок передчасним, враховуючи наступне.

Відповідно до ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У справах щодо оскарження рішень суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи вчинені вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (п. 3 ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно із п. п. 2, 3 ч. 1 ст. 163 Кодексу адміністративного судочинства України мотивувальна частина постанови повинна містити встановлені судом обставин із посиланням на докази, а також мотивів неврахування окремих доказів; мотивів, з яких суд виходив при прийнятті постанови, і положення закону, яким він керувався.

Аналогічні вимоги визначені ст. 206 Кодексу адміністративного судочинства України для ухвали суду апеляційної інстанції.

З акта перевірки від 05.02.2013 року № 277/22-118/00480922 та висновку про результати розгляду пояснення і заперечення ПАТ «Гемопласт» до вказаного акта вбачається, що підставою для донарахування грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств, є зокрема, порушення п. 44.1 ст. 44, п. п. 138.2, 138.4, пп. 138.8.1 п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.3 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Зокрема, на думку податкового органу, до валових витрат позивачем віднесено витрати на відрядження працівників підприємства, які не підтверджені первинними документами, що свідчать про намір та факт здійснення цих відряджень.

Проте, вирішуючи питання правомірності податкового повідомлення-рішення № 0000052210, суди першої та апеляційної інстанцій не надали оцінки вказаному епізоду порушень.

Отже, для оцінки правомірності збільшення податкового зобов'язання по податку на прибуток слід надати оцінку доводам сторін по кожному з епізодів податкового правопорушення, зазначеним в акті перевірки, та відповідно до кожного з податкових періодів.

В силу приписів статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України збирання та оцінка доказів, а також встановлення обставин, які не були встановлені судами першої та апеляційної інстанцій, не належить до компетенції касаційної інстанції, а тому в силу положень ст. 227 цього Кодексу прийняті у справі судові рішення в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000052210 підлягають скасуванню з передачею справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду суду першої інстанції слід врахувати викладене, застосувати при оцінці доводів сторін норми матеріального права, які повинні бути застосовані, і вирішити спір згідно із законодавством.

За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст. ст. 220, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 28.08.2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 року у справі № 815/4370/13-а в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області № 2170 від 22.02.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників на суму 3 300,38 грн. основного зобов'язання та 825,10 грн. грн. штрафних санкцій скасувати.

В цій частині прийняти нове рішення.

В позові про скасування податкового повідомлення-рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області № 2170 від 22.02.2013 року в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників на суму 3 300,38 грн. основного зобов'язання та 825,10 грн. грн. штрафних санкцій відмовити.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 28.08.2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 року у справі № 815/4370/13-а в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області № 0000052210 від 22.02.2013 року скасувати.

В цій частині справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Одеського окружного адміністративного суду від 28.08.2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2013 року у справі № 815/4370/13-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О. В. Муравйов

Судді О. В. Вербицька

Н. Є. Маринчак