ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 жовтня 2006 року м. Київ
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Головуючого - судді Фадєєвої Н.М.
Суддів - Гордійчук М.П., Леонтович К.Г., Маринчак Н.Є.,
Чалого С.Я.
при секретарі - Кулеші А.О.
розглянувши у судовому засіданні справу за касаційною скаргою Відкритого акціонерного товариства “Суминафтопродукт” на постанову Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства “Суминафтопродукт” до Державної податкової інспекції у м. Суми про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, –
В С Т А Н О В И Л А :
Справа №К-27308/06
Доповідач Фадєєва Н.М.
10.08.2005 р. Відкрите акціонерне товариство “Суминафтопродукт” (далі по тексту – позивач, ВАТ “Суминафтопродукт”) звернулось до Господарського суду Сумської області з позовом до Державної податкової інспекції у м. Суми (далі по тексту – відповідач, ДПІ у м. Суми), в якому просить визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923, №0001642303/0/32922, №0001652303/0/32921.
Постановою Господарського суду Сумської області від 09.12.2005 р. у справі №8/623-05 позовні вимоги ВАТ “Суминафтопродукт” задоволено в повному обсязі, визнано нечинними податкові повідомлення-рішення від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923, №0001642303/0/32922, №0001652303/0/32921.
Ухвалою Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2005 р. постанову Господарського суду Сумської області від 09.12.2005 р. у справі №8/623-05 скасовано; в задоволенні позовних вимог ВАТ “Суминафтопродукт” відмовлено.
ВАТ “Суминафтопродукт” не погоджуючись з ухвалою Харківського апеляційного господарського суд від 11.07.2006 р. подало касаційну скаргу, в якій просить її скасувати, змінити постанову Господарського суду Сумської області від 09.12.2005 р. у справі №8/623-05, а саме: скасувати в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923, залишивши без змін в частині визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32922, №0001652303/0/32921.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційна скарга ВАТ “Суминафтопродукт” підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 02.08.2005 р. ДПІ у м. Суми прийнято податкові повідомлення-рішення:
1) №0001642303/0/32923, яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 452 033,00 грн. у вигляді штрафних (фінансових) санкцій;
2) №0001642303/0/32922, яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1 142 359,00 грн., в т.ч. 904 066,00 грн. основного платежу та 238 293,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
3) №0001652303/0/32921, яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на додану вартість у розмірі 5 587,57 грн., в т.ч. 3 448,53 грн. основного платежу та 2 139,04 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Податкові повідомлення-рішення від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923, №0001642303/0/32922, №0001652303/0/32921 прийнято ДПІ у м. Суми на підставі акту “Про результати перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства Відкритим акціонерним товариством “Суминафтопродукт” (код 0336272) за період з 01.01.2004 р. по 31.03.2005 р.” від 29.07.2005 р. №95/233/03362672 (далі по тексту – Акт перевірки).
Актом перевірки встановлено порушення позивачем:
1) п. 6.1 ст. 6, п.п. 8.1.4 п. 8.1, п.п. 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”; п. 11 розділу ІІ “Перехідні положення” Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”; ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 р.”; ст. 89 Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 р.”, що призвело до заниження суми оподатковуваного прибутку – за 2004 р. у розмірі 2 299 192,00 грн., за І кв. 2005 р. у розмірі 1 657 074,00 грн., а відповідачем донараховано суму податку на прибуток у розмірі 904 066,00 грн., в т.ч. за 2004 р. у розмірі 574 798,00 грн. та за І кв. 2005 р. у розмірі 329 268,00 грн.;
2) п. 4.9 ст. 4 Закону України “Про податок на додану вартість”, в результаті чого відповідачем донараховано суму податку на додану вартість у розмірі 3 448,53 грн., в т.ч. за грудень 2004 р. – 3 229,17 грн. та за січень 2005 р. – 219,36 грн.;
3) абз. “б” та “г” п.п. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4, п. 8.1 ст. 8, п. 19.2 ст. 19 Закону України “Про податок з доходів фізичних осіб”, в результаті чого донараховано суму прибуткового податку з доходів фізичних осіб за 2004 р. у розмірі 425,53 грн. (даний епізод не є предметом розгляду у справі №8/623-05).
1. В частині встановлених Актом перевірки порушень позивачем п. 6.1 ст. 6, п.п. 8.1.4 п. 8.1, п.п. 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”; п. 11 розділу ІІ “Перехідні положення” Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”; ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 р.”; ст. 89 Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 р.” Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне зазначити наступне.
Харківським апеляційним господарським судом зроблено висновок про те, що оскільки збитки підприємства у сумі 4 335,7 тис. грн. складаються із збитків 2002 р. (540, 2 тис. грн.) та залишку непокритих збитків 2001 р. (3 795,5 тис. грн.), то підприємство віднесло їх до складу валових витрат у 2004 р. та у І кварталі 2005 р. в порушення вимог ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 рік” та ст. 89 Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік”, що призвело до завищення валових витрат на 4 335,7 тис. грн. та 1 331,8 тис. грн. відповідно.
Вищий адміністративний суд України не погоджується з таким висновком суду апеляційної інстанції виходячи з наступного.
Так, не зважаючи на те, що у рядку 09 декларації про прибуток за 2003 р. станом на 01.01.2003 р. значиться від’ємне значення об’єкта оподаткування (балансові збитки ) у розмірі 7 218,2 тис. грн., вказані балансові збитки складаються з балансових збитків за IVквартал 2001 р. у розмірі 1 705,4 тис. грн. та за IVквартал 2002 р. у розмірі 5 512 тис. грн., що підтверджується дослідженим судом апеляційної інстанції висновком судово-економічної експертизи Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. М.С. Бокаріуса від 15.05.2006 р. №2021, який зроблено за даними інвентаризації сум балансових збитків з визначенням моменту їх виникнення, на підставі п. 6.1 ст. 6 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (в редакції, яка діяла до 01.01 2003 р.) та п. 6.2 Порядку складання Декларації про прибуток підприємства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 08.07.1997 р. за №214 (далі по тексту –Порядок).
Пунктом 6.1 ст. 6 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (в редакції, яка діяла до 01.01 2003 р.), передбачено,що у разі якщо об’єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами звітного (податкового) кварталу має від’ємне значення (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), то дозволяється відповідне зменшення об’єкта оподаткування наступного звітного (податкового) кварталу, а також кожного з наступних 20-ти звітних (податкових) кварталів до повного погашення такого від’ємного значення об’єкта оподаткування.
Пунктом 6.2 Порядку передбачено, що зменшення платником податку об’єкта оподаткування попереднього звітного податкового кварталу на суму від’ємного значення (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань) об’єкта оподаткування, одержаного у звітному податковому кварталі, не допускається.
Таким чином, на думку судової колегії, саме збитки, що виникли першими, зменшують першими об’єкт оподаткування.
Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне зазначити, що судом апеляційної інстанції вищезазначене до уваги не прийнято, що призвело до помилкового висновку про те, що балансові збитки за станом на 01.01.2003 р. складаються із балансових збитків за 1999, 2000, 2001 та 2002 р. р. сумарно, а не в порядку поступового зменшення балансових збитків попередніх податкових кварталів за рахунок прибутку кожного наступного податкового кварталу.
Законом України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 24.12.2002 р. №349-ІVвнесено зміни до п. 6.1 ст. 6 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, відповідно до яких якщо об’єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від’ємне значення об’єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від’ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року; розрахунок об’єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від’ємного значення об’єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від’ємного значення.
Відповідно до п. 11 розділу ІІ “Перехідні положення” Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 24.12.2002 р. №349-ІV, у разі якщо платник податку задекларував від’ємне значення об’єкта оподаткування (балансові збитки) за наслідками податкового періоду, з якого починають застосовуватись норми цього Закону, таке від’ємне значення об’єкта оподаткування для цілей оподаткування враховується окремо, не включається до складу валових витрат та враховується таким платником податку у зменшенні об’єкта оподаткування наступних податкових періодів протягом 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого від’ємного значення; якщо зазначене від’ємне значення об’єкта оподаткування не погашається протягом такого строку, непогашена сума в подальшому для цілей оподаткування не враховується у зменшенні об’єкта оподаткування та не підлягає включенню до складу валових витрат такого платника податку.
На підставі зазначеного, висновком судово-економічної експертизи Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. М.С. Бокаріуса від 15.05.2006 р. №2021 встановлено, що балансові збитки у розмірі 7 218,2 тис. грн. погашені за рахунок прибутку частково у І кварталі 2003 р. у розмірі 7 189,2 грн. та частково у ІІІ кварталі 2003 р. у розмірі 29,0 тис. грн.
Таким чином, на думку судової колегії, балансові збитки позивача станом на 01.01.2003 р., погашені підприємством повністю саме у 2003 р.
Крім того, висновком судово-економічної експертизи Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. М.С. Бокаріуса від 15.05.2006 р. №2021 встановлено, що від’ємне значення об’єкта оподаткування у розмірі 4 335,7 тис. грн. утворилось за результатами діяльності позивача у ІІ та ІVкварталів 2003 р., а отже не могло обліковуватись у декларації про прибуток за станом на 01.01.2003 р.
При цьому, слід зазначити, що сума у розмірі 1 331,8 тис. грн., на яку зменшено валові витрати за І квартал 2005 р, є балансовими збитками, які виникли у ІVкварталі 2004 р., а тому також не могла обліковуватись у декларації про прибуток станом на 01.01.2003 р.
Відповідно до ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 рік” у 2004 р. при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток від’ємне значення об’єкта оподаткування (балансові збитки), яке обліковувалось у платника податку станом на 01.01.2002 року і не було погашено на 01.01.2004р. в порядку, визначеному п. 11 розділу ІІ “Перехідні положення” Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, не враховується у зменшення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за наслідками податкових періодів (кварталів) 2004 р.
Згідно зі ст. 89 Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік” у 2005 р. при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток від’ємне значення об’єкта оподаткування (балансові збитки ), яке обліковувалось у платника податку станом на 01.01.2003 р. і не погашено станом на 01.01.2005 р. в порядку, визначеному п. 11 розділу ІІ “Перехідні положення” Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, не враховується у зменшення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за наслідками податкових періодів (кварталів ) 2005 р.
На думку Вищого адміністративного суду України, оскільки балансові збитки у сумі 7 218,2 тис. грн., які обліковувались станом на 01.01.2003 р., погашені у 2003 р., а балансові збитки у сумі 4 335,7 тис. грн. та 1 331,8 тис. грн. не обліковувались станом на 01.01.2003 р., то судом апеляційної інстанції помилково застосовані до спірних правовідносин положення ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 рік” та ст. 89 Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік”.
При цьому, судова колегія зазначає, що судом першої інстанції обґрунтовано встановлено, що станом на 01.01.2002 р. позивач мав від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток у розмірі 6 678 тис. грн., які повинні бути погашені до 01.01.2004 р., і в разі непогашення до 01.01.2004 р. таке від’ємне значення об’єкта оподаткування не повинно враховуватись у зменшення об’єкта оподаткування за 2004 р., як це передбачено ст. 95 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 рік”.
Станом на 01.01.2003 р. ВАТ “Суминафтопродукт” мало непогашене від’ємне значення у розмірі 7 218,2 тис. грн., в т.ч. 5 512,8 тис. грн. за ІVквартал 2002 р., а всі інші збитки були погашені прибутком І кварталу 2003 р., крім 29 тис. грн., що погашені у ІІІ кварталі 2003 р.
Оскільки позивач у І, ІІ, ІІІ кварталах 2002 р. та у І, ІІІ кварталах 2003 р. мав прибуток на загальну суму у розмірі 13 339,0 тис. грн., то від’ємне значення об’єкта оподаткування до 01.01.2004 р. було погашено.
Крім того, оскільки судом першої інстанції встановлено, що станом на 01.01.2003 р. від’ємне значення об’єкта оподаткування становило 7 218,2 тис. грн., але у І та ІІІ кварталах 2003 року прибуток становив 12 703,9 тис. грн., то до 01.01.2005 р. ці збитки також компенсовані.
Що стосується збитків за ІІ та ІVквартали 2003 р., то, на думку Вищого адміністративного суду України, ВАТ “Суминафтопродукт” мало право погасити їх у строк, передбачений п. 6.1 ст. 6 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
1.2 В частині встановлених Актом перевірки порушення позивачем вимог п.п. 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, які полягають у віднесенні до валових витрат балансової вартості ліквідованих основних засобів 1 групи на суму 179 610,77 грн., в т.ч. у ІІІ кв. 2004 р – 51 495,92 грн., ІVкв. 2004 р. – 113 240,07 грн., І кв. 2005 р. – 14 874,78 грн., то, на думку судової колегії, судом апеляційної інстанції помилково зроблено висновок про зменшення позивачем валових витрат на вказані суми, оскільки висновком судово-економічної експертизи Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. М.С. Бокаріуса від 15.05.2006 р. №2021 встановлено додержання позивачем вимог зазначених пунктів ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” за даним епізодом.
1.3 В частині віднесення до валових витрат амортизаційних відрахувань, нарахованих на вартість радіостанцій, у загальній сумі 276 грн., в т.ч. І кв. 2004 р. – 63 грн., ІІ кв. 2004 р. - 59 грн., ІІІ кв. 2003 р. - 55 грн., ІVкв. 2004 р. – 51 грн., І кв. 2005р. – 48 грн. Вищий адміністративний суд погоджується з думкою суду апеляційної інстанції про відсутність доказів використання придбаних позивачем радіостанцій у власній господарській діяльності, а отже у ВАТ “Суминафтопродукт” відсутні законні підстави для нарахування відповідних амортизаційних відрахувань.
Поряд з цим, оскільки відповідне збільшення валових витрат на суму балансової вартості ліквідованих основних засобів 1 групи на загальну суму у розмірі 179 610,77 грн. є значно більшою ніж сума зменшення валових витрат на суму амортизаційних відрахувань на суму у розмірі 276,00 грн., то, на думку судової колегії, вказані порушення не призводять до нарахування податкових зобов’язань з податку на прибуток.
2. В частині встановлених Актом перевірки порушень ВАТ “Суминафтопродукт” п. 4.9 ст. 4 Закону України “Про податок на додану вартість”, в результаті чого відповідачем донараховано суму податку на додану вартість у розмірі 3 448,53 грн., в т.ч. за грудень 2004 р. – 3 229,17 грн. та за січень 2005 р. – 219,36 грн. Вищий адміністративний суд України погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про їх обґрунтованість з огляду на вимоги п. 5.1 ст. 5 та п. 17.2 ст. 17 Закону України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”.
За таких обставин, касаційна скарга ВАТ “Суминафтопродукт” підлягає частковому задоволенню, ухвала Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі №8/623-05 підлягає скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923 та №0001642303/0/32922 з залишенням постанови Господарського суду Сумської області від 09.12.2005 р. у справі №8/623-05 в цій частині в силі, в іншій частині ухвала Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі №8/623-05 має бути залишена без змін.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 226, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів –
УХВАЛИЛА:
Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства “Суминафтопродукт” на ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі №8/623-05 задовольнити частково.
Ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі №8/623-05 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог Відкритого акціонерного товариства “Суминафтопродукт” щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Суми від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923 та №0001642303/0/32922.
Постанову Господарського суду Сумської області від 09.12.2005 р. у справі №8/623-05 в частині задоволення позовних вимог Відкритого акціонерного товариства “Суминафтопродукт” щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Суми від 02.08.2005 р. №0001642303/0/32923 та №0001642303/0/32922 залишити в силі.
В іншій частині ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 11.07.2006 р. у справі №8/623-05 залишити без змін.
Ухвала остаточна і оскарженню не підлягає.
Судді